淺析勞務(wù)派遣涉及的主要稅收政策

   相對傳統(tǒng)的用工方式，勞務(wù)派遣具有不少優(yōu)勢，表現(xiàn)在：使企業(yè)脫身于事務(wù)性人事工作，聚焦于核心戰(zhàn)略的管理、節(jié)省人工成本、規(guī)避社保風險等。因此，勞務(wù)派遣作為一種新型的用工方式，目前在國內(nèi)得到很快的發(fā)展，特別是一些勞動力密集型企業(yè)勞務(wù)派遣的現(xiàn)象比較普遍。本文試對勞務(wù)派遣涉及的主要稅收政策進行分析。

   一、適用以下規(guī)定的勞務(wù)派遣用工須符合三個條件：

1、勞務(wù)派遣企業(yè)依法與被派遣勞動者簽訂勞動合同，建立勞動關(guān)系，被派遣勞動者按勞動合同到用工單位服務(wù)。

2、勞務(wù)派遣企業(yè)依法與接受被派遣勞動者的用工單位簽訂勞務(wù)派遣協(xié)議，用工單位和被派遣勞動者之間沒有勞動雇用關(guān)系。

3、勞務(wù)派遣企業(yè)按規(guī)定為被派遣勞動者辦理社會保險費和住房公積金，并支付被派遣勞動者的工資和其他福利。

二、勞務(wù)派遣企業(yè)營業(yè)稅的計算及合法憑證

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財稅[2003]16號）的規(guī)定：勞務(wù)公司接受用工單位的委托，為其安排勞動力，凡用工單位將其應(yīng)支付給勞動力的工資和為勞動力上交的社會保險（包括養(yǎng)老保險金、醫(yī)療保險、失業(yè)保險、工傷保險等，下同）以及住房公積金統(tǒng)一交給勞務(wù)公司代為發(fā)放或辦理的，以勞務(wù)公司從用工單位收取的全部價款減去代收轉(zhuǎn)付給勞動力的工資和為勞動力辦理社會保險及住房公積金后的余額為營業(yè)額。同時根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例及實施細則》規(guī)定，勞務(wù)派遣企業(yè)向用工單位提供勞動力，取得的管理費收入，按照“服務(wù)業(yè)”稅目繳納營業(yè)稅。

因此，勞務(wù)公司以從用工單位收取的全部價款減去代收轉(zhuǎn)付給勞動力的工資和為勞動力辦理社會保險及住房公積金后的余額為營業(yè)額計繳營業(yè)稅。但對勞務(wù)派遣企業(yè)未按規(guī)定支付或克扣被派遣勞動者工資和社會保險費的部分，應(yīng)并入征收營業(yè)稅。

勞務(wù)派遣企業(yè)向用工單位收取全部價款時（包括代收轉(zhuǎn)付給被派遣勞動者的工資、社會保險費和住房公積金）應(yīng)全額開具服務(wù)業(yè)發(fā)票，支付給被派遣勞動者的工資、社會保險費和住房公積金可在同一張發(fā)票中備注說明。

勞務(wù)派遣企業(yè)應(yīng)以工資表（注:現(xiàn)金發(fā)放工資的,須提供員工簽字的工資表;通過銀行發(fā)放工資的,須提供銀行進帳單（回單））、社會保險費繳納憑證及其他合法有效憑證作為扣除憑證計算營業(yè)稅。

三、用工單位稅前扣除相關(guān)規(guī)定

《企業(yè)所得稅法實施條例》第三十四條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準予扣除。前款所稱工資薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出。

《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定：企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

根據(jù)上述規(guī)定，準予稅前扣除的企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，強調(diào)是否為“在本企業(yè)任職或者受雇”。根據(jù)《勞動合同法》的規(guī)定，為本企業(yè)任職或受雇，應(yīng)與之建立勞動關(guān)系，且應(yīng)訂立書面勞動合同。而對于勞務(wù)派遣，《勞動合同法》規(guī)定，勞務(wù)派遣單位是該法所稱用人單位，應(yīng)當履行用人單位對勞動者的義務(wù)。勞務(wù)派遣單位與被派遣勞動者訂立勞動合同，且應(yīng)當訂立二年以上的固定期限勞動合同，按月支付勞動報酬。勞務(wù)派遣單位應(yīng)當與接受以勞務(wù)派遣形式用工的單位訂立勞務(wù)派遣協(xié)議。勞務(wù)派遣一般在臨時性、輔助性或者替代性的工作崗位上實施。因此，勞務(wù)派遣工作具有非技術(shù)性、臨時性、工資金額的非固定性（可隨行就市）的特點。用工單位與勞務(wù)派遣公司之間只是購買勞務(wù)關(guān)系，支付給勞務(wù)派遣人員的工資、福利及保險費等屬于給勞務(wù)公司的勞務(wù)費用支出，不屬于企業(yè)工資、薪金支出，因此不能作為工資、薪金支出在企業(yè)所得稅前扣除，也不能作為計算三項經(jīng)費稅前扣除數(shù)的稅基。但是支付給勞務(wù)派遣人員的工資等屬于企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

值得一提的是《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策若干問題的通知》（財稅[2009]69號）第七條規(guī)定：實施條例第九十二條第（一）項和第（二）項所稱從業(yè)人數(shù)，是指與企業(yè)建立勞動關(guān)系的職工人數(shù)和企業(yè)接受的勞務(wù)派遣用工人數(shù)之和；從業(yè)人數(shù)和資產(chǎn)總額指標，按企業(yè)全年月平均值確定。這一點想享受小型微利優(yōu)惠的企業(yè)應(yīng)加以重點關(guān)注。

四、正確區(qū)分建筑企業(yè)外派本企業(yè)施工人員從事施工作業(yè)適用稅目

《國家稅務(wù)總局關(guān)于勞務(wù)承包行為征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》（國稅函[2006]493號）“建筑安裝企業(yè)將其承包的某一工程項目的純勞務(wù)部分分包給若干個施工企業(yè)，由該建筑安裝企業(yè)提供施工技術(shù)、施工材料并負責工程質(zhì)量監(jiān)督，施工勞務(wù)由施工企業(yè)的職工提供，施工企業(yè)按照其提供的工程量與該建筑安裝企業(yè)統(tǒng)一結(jié)算價款。按照現(xiàn)行營業(yè)稅的有關(guān)規(guī)定，施工企業(yè)提供的施工勞務(wù)屬于提供建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)，因此，對其取得的收入應(yīng)按照‘建筑業(yè)’稅目征收營業(yè)稅。”的規(guī)定，建筑企業(yè)對外承包某一工程項目的純勞務(wù)，按實際提供的工程量結(jié)算價款的，則對其取得全部價款按建筑業(yè)稅目征收營業(yè)稅；建筑企業(yè)根據(jù)施工單位的用工要求,向其派遣本企業(yè)施工人員，并按實際派遣施工人員的人數(shù)與施工單位結(jié)算價款，則對其從施工單位實際取得的收入,按勞務(wù)派遣業(yè)務(wù),依“服務(wù)業(yè)-其它服務(wù)業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。